Повышающие коэффициенты 2 и 4 появились в пункте 15 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации как элемент льготного режима налогообложения земельных участков, приобретенных на условиях жилищного строительства. С 2020 года из льготной ставки выведены участки для индивидуального жилищного строительства, используемые в предпринимательской деятельности (Федеральный закон от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ), с 2025 года – участки, кадастровая стоимость каждого из которых превышает 300 млн рублей (Федеральный закон от 12 июля 2024 г. № 176-ФЗ). Пункт 15 статьи 396 Кодекса при обоих изменениях сохранен в прежней редакции, и налоговые органы исходят из того, что коэффициенты продолжают применяться к выведенным из льготы участкам – уже к ставке в пределах 1,5 процента. Эффективная налоговая ставка достигает при этом 3 и 6 процентов кадастровой стоимости в год.
Толкование норм Кодекса приводит к обратному выводу: применение повышающих коэффициентов к максимальной ставке земельного налога действующим законодательством не предусмотрено.
1. Буквальное толкование
Ставка 1,5 процента, закрепленная подпунктом 2 пункта 1 статьи 394 НК РФ, является максимальной ставкой земельного налога. Безусловно, применение к ней повышающих коэффициентов принципиально возможно, однако в силу требования определенности (пункт 6 статьи 3 НК РФ; Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18 января 2005 г. № 36-О) должно быть прямо предусмотрено нормами налогового законодательства, поскольку приведет к тому, что эффективная ставка окажется выше 1,5 процента. Прямого указания на применение коэффициентов к ставке 1,5 процента Кодекс не содержит.
2. Системное толкование: коэффициенты введены как часть льготного режима
Нормы о повышающих коэффициентах введены Федеральным законом от 29 ноября 2004 г. № 141-ФЗ одновременно со статьей 394 НК РФ – в условиях, когда льготная ставка 0,3 процента распространялась на все без исключения участки, приобретенные для жилищного строительства. Перечни объектов и лиц в подпункте 1 пункта 1 статьи 394 и пункте 15 статьи 396 Кодекса на тот момент совпадали: стимулирование адресовалось тому же кругу налогоплательщиков, который пользовался пониженной ставкой, и действовало до момента регистрации прав на построенное жилье.
Из этого следует взаимная связанность обеих норм. Участки, выведенные из льготного обложения, выбывают и из сферы действия пункта 15 статьи 396 Кодекса. Специальной оговорки о неприменении коэффициентов к участкам, облагаемым по ставке 1,5 процента, законодателю не требовалось – такие участки в сферу действия пункта 15 статьи 396 НК РФ не входят. Косвенно это подтверждает и устройство прямых изъятий: пункт 16 статьи 396 Кодекса выводит из-под коэффициента участки граждан, не используемые в предпринимательской деятельности, то есть участки льготного круга.
Отказ законодателя от синхронного изменения статьи 396 НК РФ при изменениях 2019 и 2024 годов свидетельствует об отсутствии воли на распространение повышающих коэффициентов на объекты, которые ранее ими не охватывались.
3. Телеологическое толкование
К дорогостоящим участкам ставка 1,5 процента применяется в связи с одним обстоятельством – кадастровая стоимость участка превышает 300 млн рублей. Возможности вернуться к льготной ставке, завершив строительство и зарегистрировав права на возведенный объект, у собственника такого участка нет. Основанием повышенной ставки выступает размер капитала; характер деятельности на участке для нее безразличен. Ставка обеспечивает повышенный налоговый вклад собственников дорогостоящего имущества и признаками стимулирующего механизма не обладает.
Повышающие коэффициенты пункта 15 статьи 396 НК РФ устроены иначе. Их применение зависит от факта осуществления жилищного строительства в установленный срок, и экономическое основание у них собственное – стимулирование застройки. Наложение одного механизма на другой дает результат, не объяснимый ни одной из двух целей.
0,3% льготная ставка
1,2% льготная ставка × 4
В ставке 1,5 процента соединены две величины. Первая – льготная ставка для участков под жилищное строительство, предельный размер которой составляет 0,3 процента кадастровой стоимости (подпункт 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ). Вторая – фискальная надбавка за особо крупный размер капитала, то есть оставшиеся 1,2 процента. Коэффициент 4, связанный с отсутствием жилой застройки, увеличивает в четыре раза обе составляющие, и надбавка на крупный капитал превращается из 1,2 в 4,8 процента. Стимулирующая мера умножает ту часть налога, которая со стимулированием застройки не связана.
Такое применение коэффициента меняет его природу. Верховный Суд Российской Федерации указывал, что воля законодателя состоит в исключении возможности извлечения налоговой выгоды собственниками, которые уклонились от освоения участка, и что в ином случае коэффициент «может из средства стимулирования жилищного строительства приобрести характер санкции, выражающейся в установлении более обременительных условий налогообложения в отсутствие к тому разумных и объективных оснований, то есть, по существу, к произвольному налогообложению, запрещенному в силу пункта 3 статьи 3 НК РФ» (пункт 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2021), утвержденного Президиумом 7 апреля 2021 года). Применительно к участкам, уже облагаемым по максимальной ставке, дополнительной налоговой выгоды, которой следовало бы воспрепятствовать, не возникает: фискальный интерес обеспечен самой ставкой.
4. Практика окружных судов
Кассационная практика по этому вопросу пока не сложилась. В большинстве случаев арбитражные суды округов признают недопустимым применение повышающих коэффициентов к ставке 1,5 процента, ссылаясь на отсутствие прямого указания законодателя и на несоразмерность возникающей налоговой нагрузки.
Постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 6 августа 2025 г. № Ф07-5194/25 по делу № А56-68049/2024, от 6 августа 2025 г. № Ф07-6448/2025 по делу № А56-100962/2024 и от 28 августа 2025 г. по делу № А56-82332/2024; постановления Арбитражного суда Московского округа от 28 мая 2025 г. № Ф05-6340/2025 по делу № А40-158186/2024 и от 20 октября 2025 г. по делу № А41-2710/2025; постановление Арбитражного суда Центрального округа от 4 июня 2024 г. по делу № А23-763/2023.
Однако встречаются и противоположные подходы судов.
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 30 октября 2025 г. по делу № А65-42005/2024.
Практическое следствие для налогоплательщиков, получивших расчет налога с применением коэффициентов 2 или 4 к ставке 1,5 процента, состоит в том, что спор имеет судебную перспективу.
Дополнение редакции. 21 июля 2026 года Конституционный Суд Российской Федерации вынес по этому вопросу постановление № 52-П – разбор постановления и порядка его исполнения. Судьбу дорогостоящих участков постановление прямо не решило; позиция ФНС, высказанная после него, разобрана в материале ФНС о коэффициентах после Постановления № 52-П.